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營改增以來,建筑行業(yè)相關(guān)稅務(wù)問題是稅企雙方最關(guān)注的熱點和難點,鑒于建筑行業(yè)的特殊性,納稅人目前最關(guān)注的是總分包工程業(yè)務(wù)的財稅處理,會計上按《企業(yè)會計準則第15號——建造合同》進行處理,而稅務(wù)處理有何新變化?本文將結(jié)合案例分析。

　　營業(yè)稅時代。《營業(yè)稅暫行條例》第五條規(guī)定,納稅人將建筑工程分包給其他單位的,以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額。即差額納稅,稅率為3%?？偝邪藢Ψ职回撚蟹ǘ劾U義務(wù),由分包方自行繳納。

　　增值稅時代。按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號),建筑業(yè)采用簡易計稅,可扣除分包差額計稅,一般計稅時應(yīng)全額納稅,但可以抵扣進項。簡易計稅平移了營業(yè)稅的差額納稅政策。具體如下表:

　　案例:山東的甲公司承包了山西一個合同值為1000萬元的工程項目,并把其中300萬元的部分項目分包給具有相應(yīng)資質(zhì)的分包人乙公司,工程完工后,該工程項目最終結(jié)算值為1000萬元。假設(shè)該項目屬于老項目,甲乙公司均采取簡易計稅。甲公司完成工程累計發(fā)生合同成本500萬元。

　　甲公司總包人會計處理:(單位:萬元,下同)

　　(1)完成合同成本:

　　借:工程施工——合同成本 500

　　貸:原材料等 500

　　財稅〔2016〕36號文件附件1第四十五條規(guī)定,納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的,其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當天。收到建設(shè)方一次性結(jié)算的總承包款,產(chǎn)生納稅義務(wù)。

　　(2)收到總承包款:

　　借:銀行存款 1000

　　貸:工程結(jié)算 970.88

　　應(yīng)交稅費——未交增值稅 29.12

　　(3)分包工程結(jié)算:

　　借:工程施工——合同成本 291.26

　　應(yīng)交稅費——未交增值稅 8.74

　　貸:應(yīng)付賬款——乙公司 300

　　(4)全額支付分包工程款時:

　　借:應(yīng)付賬款——乙公司 300

　　貸:銀行存款 300

　　(5)甲公司確認該項目收入與費用:

　　借:主營業(yè)務(wù)成本 791.26

　　工程施工——合同毛利 179.62

　　貸:主營業(yè)務(wù)收入 970.88

　　(6)工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平:

　　借:工程結(jié)算 970.88

　　貸:工程施工——合同成本 791.26

　　——合同毛利 179.62

　　向項目所在地國稅局預(yù)繳稅款=(1000-300)÷(1+3%)×3%=20.38(萬元)

　　借:應(yīng)交稅費——未交增值稅 20.38

　　貸:銀行存款 20.38

　　差額計稅:建筑施工采用簡易計稅方法時,發(fā)票開具采用差額計稅但全額開票,稅額=1000÷(1+3%)×3%=29.12(萬元);金額=1000-29.12=970.88(萬元)。發(fā)票備注欄要注明建筑服務(wù)發(fā)生地所在縣(市、區(qū))及項目名稱。簡易計稅的情況下,一般預(yù)繳稅款等于向機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)納稅申報的稅額。甲納稅申報按差額計算稅額:(1000-300)÷(1+3%)×3%=20.38(萬元)。

　　另外,對于簡易征收的老項目,應(yīng)及時通過網(wǎng)上填報(上傳資料)或遞交書面資料等方式向主管國稅機關(guān)進行備案,避免稅收風(fēng)險。